טופס 50 – אישור לפרויקט לשנה אחת (טופס 7017ב')

בקשת אישור לפרויקט לשנה אחת לפי סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963, היא אחד המסלולים הנגישים העומדים לרשות קבלנים ויזמים – ובניגוד לאישור הכללי, הוא פתוח גם ליחיד ולחברה משפחתית, לא רק לחברה. מסלול זה, המבוסס על טופס 7017ב', מוסדר בהוראת ביצוע מס הכנסה 8/2021. במאמר זה נסקור את עיקרי התנאים, ההיקף וחובות הדיווח.

אם אתם קבלנים, יזמים, יחידים או חברות משפחתיות העוסקים בפרויקט מגורים ומחפשים מסלול מותאם לקבלת פטור אוטומטי ממס שבח – המאמר הזה הוא עבורכם.

כדי לבחון את התאמת המסלול, יש להבין את מבנה הפרויקט (בשנה ראשונה או שנייה, לפני מכירת מחצית היחידות), את היקף הפעילות של הנישום (מחזור ועלויות בנייה), ואת הסייגים המהותיים לגבי מה נכלל באישור ומה לא. בשלב הראשון יש לבחון את עמידה בתנאי הסף הנסקרים במאמר להלן.

המסלולים לפי סעיף 50

הוראת הביצוע מכירה בארבעה מסלולי אישור: אישור כללי לשנת מס (טופס 7016), אישור לפרויקט לשנה אחת (טופס 7017ב'), אישור לפרויקט לכל אורך חייו (טופס 7017), ואישור לפרויקט בליווי בנקאי סגור (טופס 7017א'). מי שאין ברשותו אישור מראש נדרש להגיש בקשה פרטנית לכל עסקה באמצעות טופס 5340.

מטרת האישור לפרויקט לשנה אחת ויתרונותיו

אישור לפרויקט לשנה אחת מאפשר לנישום שהוא חברה (לרבות חברה משפחתית) או יחיד, לקבל אישור לפי סעיף 50 לכל המכירות (למעט הקרקע) בפרויקט ספציפי אחד, במהלך שנת מס אחת. תוקף האישור הוא לשנה אחת בלבד ולפרויקט אחד בלבד.

היתרונות המעשיים של המסלול מובהקים: החברה או הנישום מגיש בקשה אחת לפרויקט, וממנה והלאה כל מכירת יחידה בפרויקט מקבלת פטור אוטומטי ממס שבח (שידור שומה בקוד 50) ללא צורך בפנייה פרטנית לפקיד השומה בכל עסקה, וללא הקפאות של 12 או 3 חודשים. יתרון תזרימי משמעותי נוסף: ככלל, מסלול זה אינו מותנה בהמצאת ערובה – בעוד שבמסלול הפרויקט הארוך נדרשת ערובה של 1.5% ממחזור המכירות המשוער (3% ליחיד או חברה משפחתית), ובאישור הפרטני 3% ממחיר המכירה (6% ליחיד או חברה משפחתית).

מי זכאי – עיקרי תנאי הסף

מתן האישור מותנה בעמידה בחמישה תנאים המפורטים בסעיפים 5.1.1–5.1.5 להוראה, כאשר חלק מהתנאים מפנים לאלה הקבועים בסעיפים 4.2–4.13 להוראה. עיקרם:

• תושבות – הנישום חייב להיות תושב ישראל. בניגוד למסלול הכללי, גם יחידים וחברות משפחתיות רשאים להגיש בקשה.
• רישום כקבלן – הנישום חייב להיות רשום אצל רשם הקבלנים במשרד השיכון, או להציג רישיון בר תוקף של קבלן הביצוע הראשי לגבי הפרויקט הספציפי בלבד (בשונה מהאישור הכללי, שדורש רישיון לכל פרויקטי החברה).
• ותק בענף – פעילות רצופה עם דיווח על הכנסות ממכירת מלאי מקרקעין. במקרה של פחות משלוש שנות פעילות, התנאים נבחנים בהתאם למספר השנים שאכן עברו. חברת בת חדשה (מעל 50% אחזקה) נבחנת בשנה הראשונה במישור חברת האם.
• ציות מיסויי מלא – הגשת כל דוחות המס לשנים קודמות ותשלום המס בגינם, ספרים קבילים, היעדר חובות מהותיים למס הכנסה, מס שבח, מס רכישה, ניכויים ומע"מ, היעדר תיק חקירה בעבירות מס, והגשה סדירה של טפסי 701 ו-702 בכל הפרויקטים הרלוונטיים.
• ספי היקף פעילות (סעיפים 5.1.4–5.1.5) – אלה התנאים המהותיים המבחינים את המסלול:
• מחזור מכירות מפעילות בנייה של לפחות 17.9 מיליון ש"ח ב-24 החודשים שקדמו לתחילת שנת המס. הסכום מתואם למדד מחירי דירות בבעלות הדיירים של הלמ"ס (בסיס פברואר 2021: 443.1 נקודות).
• סך היקף עלויות בנייה של לפחות 8.1 מיליון ש"ח ב-36 החודשים שקדמו לתחילת שנת המס. הסכום מתואם למדד מחירי תשומה בבנייה למגורים (בסיס אפריל 2021: 117.5 נקודות).

הספים כאן נמוכים משמעותית מהמסלול הכללי (53.8 מ׳ מחזור ו-15 מ׳ עלויות), מה שהופך את המסלול לזמין לחברות ולנישומים בהיקף פעילות בינוני.

לפני הגשת הבקשה יש לחשב את הסכומים המתואמים למדדים העדכניים לאותה שנה, שכן הערכים הנקובים בהוראה הם ערכי בסיס בלבד.

מגבלות זמן ייחודיות למסלול

שלוש מגבלות זמן מהותיות מבחינות את המסלול הזה משאר מסלולי הפרויקט:

• שנה ראשונה או שנייה בלבד – האישור יינתן רק בשנה הראשונה או השנייה להקמת הפרויקט, בהתאם לשיקול דעתו של פקיד השומה.
• סף 50% מהיחידות – האישור לא יינתן אם נמכרו כבר במצטבר יותר מ-50% מהיחידות בפרויקט. מגבלה זו יוצרת "חלון" ברור לפנייה למסלול.
• לא בשנת דיווח ההכנסה – בשנת המס שבה תדווח ההכנסה מהפרויקט (בהתאם לסעיף 8א(ג) לפקודה, כאשר הבניין ראוי לשימוש והיחידות נמכרו), האישור לא יינתן.

מה כלול באישור ומה נותר מחוץ להיקפו

האישור לפרויקט לשנה אחת אינו חל על שלוש קטגוריות עסקאות: מכירת קרקע (סוג חישוב 554), אפילו כשהיא חלק מהפרויקט; שטחי מסחר שנמכרו לאחר יותר משלוש שנים מסיום הבנייה (סעיף 8.1); ועסקאות עם צדדים קשורים – "קרוב" לפי סעיף 88 או 76(ד) לפקודת מס הכנסה (סעיף 8.3). לכל אחת מקטגוריות אלה נדרשת פנייה נפרדת לאישור פרטני באמצעות טופס 5340.

תהליך ההגשה וחובות דיווח שוטפות

הבקשה מוגשת לרכז החוליה בפקיד השומה שבו מתנהל תיק הנישום, על טופס 7017ב', בצירוף פרטי הפרויקט הספציפי (מיקום, מספר יחידות, מועדי בנייה), הצהרות מנהלים או הצהרת יחיד על עמידה בתנאים, רישיון קבלן בר תוקף לפרויקט, ומסמכי ביסוס לספי המחזור והעלויות. חשוב במיוחד – לפי סעיף 8.2 להוראה, האישור יינתן אך ורק אם טופס 701 (דיווח על בניית פרויקט חדש) הומצא למנהל מיסוי מקרקעין והנתונים נקלטו במערכת הממוכנת.

לאחר קבלת האישור נדרשות פעולות שוטפות: (1) דיווח שנתי במסגרת הדוח השנתי על כל המכירות שקיבלו פטור מכוח האישור; (2) הגשת טופס 702 בסיום בניית הפרויקט במסגרת הדוח השנתי; (3) הגשה חדשה של טופס 7017ב' לשנה השנייה, ככל שהפרויקט עדיין בשלב המזכה ולא עברו 50% יחידות – אין חידוש אוטומטי.

שותפויות – טיפול ייחודי

סעיף 7 להוראה מבחין בין סוגי שותפויות: בשותפות רשומה, כל שותף חייב להגיש בקשה נפרדת לפקיד השומה שלו ולעמוד בכל תנאי הזכאות באופן אישי; אם לאחד השותפים לא ניתן אישור, השותפות כולה לא זכאית לפטור. בשותפות שאינה רשומה, העסקה מדווחת על שם כל שותף לפי חלקו, ואישור ניתן באמצעות שאילתה 9050 לפי הדיווח של כל אחד מהם בנפרד.

שלילת האישור במהלך השנה

סעיף 8.4 להוראה מקנה לפקיד השומה סמכות לשלול את האישור בכל עת אם שוכנע כי לא מתקיימים עוד התנאים, לאחר בירור עובדתי מול הנישום. במסלול הזה, סיטואציה שכיחה שעלולה להוביל לשלילה היא מעבר סף 50% היחידות במהלך השנה – נסיבה שההוראה מציינת אותה במפורש. השלילה תצא בכתב, מנומקת, ומיום השלילה ואילך תידרש החברה לפנות לאישור פרטני לכל עסקה. שמירה קפדנית על התנאים לאורך כל השנה היא לפיכך לא רק חובה חוקית אלא גם אינטרס תפעולי מובהק.

שאלות ותשובות נפוצות

שאלה: מהו טופס 7017ב' ולשם מה הוא משמש?

תשובה: טופס 7017ב' – "בקשה לאישור לפי סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין – אישור לפרויקט לשנה אחת" – הוא הטופס דרכו נישום (חברה, לרבות
חברה משפחתית, או יחיד) מגיש לפקיד השומה בקשה לקבלת אישור לפרויקט ספציפי אחד. משמעות האישור: כל המכירות בפרויקט (למעט הקרקע) במהלך שנת המס נשוא הבקשה, מקבלות פטור אוטומטי ממס שבח ללא צורך בפנייה פרטנית לפקיד השומה בכל עסקה.

שאלה: האם יחיד או חברה משפחתית יכולים לבקש אישור לפי מסלול זה?

תשובה: כן. זהו הבדל מהותי לעומת האישור הכללי לשנת מס (טופס 7016), הפתוח רק בפני חברה שאינה משפחתית. סעיף 5.1 להוראה קובע במפורש שהאישור לפרויקט לשנה אחת פתוח בפני "נישום שהינו חברה (לרבות חברה משפחתית) או יחיד" – ובלבד שהוא תושב ישראל ועומד ביתר תנאי הסף.

שאלה: מהם ספי המחזור והעלויות הנדרשים?

תשובה: הנישום נדרש להיקף מחזור מכירות מפעילות בנייה של לפחות 17.9 מיליון ש"ח ב-24 החודשים שקדמו לתחילת שנת המס, וסך עלויות בנייה של לפחות 8.1 מיליון ש"ח ב-36 החודשים שקדמו. הסכומים מתואמים למדדי הלמ"ס (מדד מחירי דירות בבעלות הדיירים ומדד מחירי תשומה בבנייה למגורים), ויש לחשב את הסכומים המעודכנים בכל מועד הגשה.

שאלה: מתי בדיוק ניתן להגיש בקשה לפי מסלול זה?

תשובה: יש שלושה חלונות זמן שיש לעמוד בהם במצטבר: (1) הפרויקט חייב להיות בשנה הראשונה או השנייה מהקמתו; (2) פחות מ-50% מהיחידות בפרויקט נמכרו במצטבר; (3) זו לא שנת המס שבה תדווח ההכנסה מהפרויקט. עבור פרויקט שכבר עבר את המחצית או שנמצא בשלב מתקדם, יש לפנות למסלולי הפרויקט הארוכים יותר (טופס 7017 או 7017א') או לאישור פרטני.

שאלה: האם האישור חל על מכירת קרקע במסגרת הפרויקט?

תשובה: לא. גם באישור לפרויקט לשנה אחת, מכירת קרקע (סוג חישוב 554) אינה מכוסה – ותדרוש פנייה נפרדת לאישור פרטני באמצעות טופס 5340. יש להבחין בין מכירת יחידה בבניין קיים או בבנייה, לבין מכירת חלק מהקרקע עצמה.

שאלה: האם נדרשת ערובה במסלול לפרויקט לשנה אחת?

תשובה: ככלל לא. סעיף 5.1 להוראה קובע כי "אישור לפרויקט לשנה אחת לא יותנה בהמצאת ערובה למעט מקרים חריגים בהתאם לשיקול דעת פקיד השומה". דוגמה מפורשת שההוראה מציינת: מקרה שקיימת סבירות שבאותה שנה כמות המכירות המצטברת של היחידות תעבור 50%.

שאלה: מה תוקפו של האישור והאם ניתן לחדשו?

תשובה: האישור בתוקף לשנת מס אחת בלבד. ניתן להגיש בקשה נוספת לשנה השנייה של הפרויקט, בתנאי שלא נמכרו יותר מ-50% מהיחידות במצטבר וטרם הגיעה שנת המס בה תדווח ההכנסה. מהשנה השלישית ואילך יש לפנות למסלול פרויקט לכל אורך חייו (טופס 7017) או לאישור פרטני.

שאלה: איך מטופלת בקשה של חברת בת חדשה שהוקמה לפרויקט?

תשובה: אם הוגשה בקשה לחברת בת (מעל 50% מהזכויות מוחזקות על ידי חברת האם) במהלך השנה הראשונה או השנייה מהקמתה, תנאי הכשירות (סעיפים 5.1.1–5.1.5) ייבדקו במישור חברת האם, בכפוף לכך שלא נמכרו יותר מ-50% מהיחידות. החל מהשנה השנייה, חלק מהתנאים ייבדקו גם במישור חברת הבת עצמה. הסדר זה מקנה גמישות משמעותית לקבוצות קבלניות המקימות חברת בת ייעודית לפרויקט.

שאלה: מהו ההבדל בין המסלול הזה לבין המסלולים האחרים לפי סעיף 50?

תשובה: (א) האישור הכללי (טופס 7016) חל על כל מכירות המלאי העסקי בשנה, אך זמין רק לחברה שאינה משפחתית ודורש ספי מחזור ועלויות גבוהים משמעותית; (ב) האישור לפרויקט לשנה אחת (מאמר זה) חל על פרויקט ספציפי, פתוח גם ליחיד וחברה משפחתית, ודורש ספים נמוכים יותר; (ג) האישור לפרויקט לכל אורך חייו (טופס 7017) חל על אותו פרויקט לאורך כל תקופת הבנייה, אך מחייב ערובה של 1.5%–3%; (ד) האישור בליווי בנקאי (טופס 7017א') מיועד לפרויקטים בליווי סגור ומתבסס על "סכום קובע" מהעודפים.

סיכום

בקשה לאישור לפרויקט לשנה אחת לפי טופס 7017ב' היא כלי מרכזי לקבלנים ויזמים – יחידים, חברות משפחתיות וחברות רגילות כאחד – בעלי פרויקט אחד או שניים בשלב מוקדם. היא מקצרת משמעותית את התהליך הבירוקרטי במכירת דירות, ומעניקה יתרון תזרימי הודות לפטור מערובה. יחד עם זאת, שלוש מגבלות הזמן (שנה ראשונה/שנייה, סף 50% יחידות, שלא בשנת דיווח ההכנסה) והתנאים הכמותיים מחייבים תכנון קפדני של מועד ההגשה ובחירת המסלול הנכון מבין ארבעת המסלולים האפשריים.

מאמר זה חלק מסדרה על מסלולי האישור לפי סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין. הקוראים מוזמנים לעיין גם במאמרים המשלימים:

• אישור כללי לשנת מס (טופס 7016) – חשוב במיוחד כאן, בהיותו מעניק פטור מוחלט מדרישת ערובה למי שמחזיק בו בתוקף.

• אישור לפרויקט בליווי בנקאי סגור (טופס 7017א') – מסלול ייחודי לפרויקטים בליווי בנקאי.

• אישור לפרויקט לכל אורך חיי הפרויקט (טופס 7017) – המסלול המקביל ללא מנגנון הליווי הבנקאי, המבוסס על ערובה סטנדרטית.

• אישור פרטני (טופס 5340) – פנייה נפרדת לכל עסקה שאינה מכוסה על ידי האישור לפרויקט.